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Consignação mercantil

Resumo:

Veremos no presente Roteiro de Procedimentos o tratamento contábil aplicável às operações de consignação mercantil, tanto na empresa consignante quanto na empresa consignatária. Analisaremos tanto a contabilização da operação em si, feita normalmente via contas de compensação, como a dos impostos incidentes na remessa ou retorno, bem como, na venda.

1) Introdução:

Objetivando diversificar suas vendas, muitas empresas vêm utilizando-se da operação denominada consignação mercantil. Nessa operação, uma empresa (consignatário) recebe de terceiros (consignante) mercadorias ou produtos para futura comercialização, mas somente às adquire efetivamente de seu fornecedor caso a venda se realize.

Caso a operação de venda não se realize, o consignatário poderá devolver à mercadoria ao consignante sem pagar ou receber qualquer vantagem. Contudo, se houver a venda, naturalmente, não será preciso efetuar a devolução física da mercadoria.

A operação de consignação mercantil está tipificada no artigo 534 do Código Civil (CC/2002), aprovado pela Lei nº 10.406/2002, que assim dispõe:

Art. 534. Pelo contrato estimatório (1), o consignante entrega bens móveis ao consignatário, que fica autorizado a vendê-los, pagando àquele o preço ajustado, salvo se preferir, no prazo estabelecido, restituir-lhe a coisa consignada.

Para que essa operação ocorra, o consignatário deverá estar legalmente constituído, em outros termos, o consignante não poderá remeter a mercadoria para pessoa jurídica ou pessoa física que não sejam comerciantes, visto que somente estes estão habilitados à prática de atos do comércio.

Essa operação tem reflexos tanto na seara contábil como na tributária. Na seara contábil, foco deste trabalho, considerando que na consignação mercantil não ocorre à transferência da propriedade e sim da posse das mercadorias, a forma mais comum de registrar a operação é através de contas de compensação, no entanto, cabe nos observar que as contas de compensação podem ser substituídas por um controle extra-contábil, no sentido de manter o controle e evitar agregar valores ao Balanço Patrimonial (BP) que não se refiram efetivamente à operação, atividade ou resultado da empresa. Mas, acreditamos que a utilização das contas de compensação é o mais indicado, por isso mesmo, o presente Roteiro de Procedimentos foi escrito utilizando-as.

Na seara tributária, conforme veremos mais adiante, na saída de mercadorias da empresa consignante haverá normalmente a incidência do ICMS e do Imposto sobre Produtos Industrilizados (IPI), conforme o caso. Do mesmo modo, na empresa consignatária a operação gerará direito ao crédito dos referidos impostos, se for o caso. Assim, os impostos incidentes na consignação mercantil deverão ser registrados em contas patrimoniais, transitórias, aguardando a conclusão da operação, ou seja, a venda ou retorno das mercadorias remetidas em consignação, para serem encerradas.

Feitas essas considerações e levando-se em conta a importância do tema, veremos no presente Roteiro o tratamento contábil aplicável às operações de consignação mercantil, tanto na empresa consignante quanto na empresa consignatária.

Nota Tax Contabilidade:

(1) O que a legislação civilista denomina de contrato estimatório, a legislação tributária denomina de consignação.

Base Legal: Art. 534 do CC/2002 e; Itens 29 e 30 da ITG 2.000-R1/2014 (Checado pela Tax Contabilidade em 06/11/17).
Homologação do Crédito Acumulado do ICMS (e-CredAc)

2) Conceitos:

2.1) Consignação mercantil:

Entende-se por consignação mercantil o contrato pelo qual uma empresa (consignante) entrega mercadorias à outra pessoa (consignatária) para futura comercialização por conta própria e em seu nome. O faturamento dessas mercadorias ocorrerá somente quando o estabelecimento consignatário promover a venda dessas mercadorias recebidas em consignação.

Portanto, na consignação mercantil, ocorrendo à venda pelo consignatário, ocorrerá, instantânea e simultaneamente, a venda pelo consignante, quando o negócio estará concluído, ou seja, na consignação, 2 (duas) operações de venda transcorrem quando se completa a operação.

Nota Tax Contabilidade:

(2) Na operação de consignação mercantil deve existir contrato celebrado entre as partes envolvidas, com a determinação das condições em que a operação irá se realizar, tais como, prazo em que a mercadoria ficará em poder do consignatário, preço, quantidade, etc.

Base Legal: Equipe Tax Contabilidade.

2.2) Consignante:

Consignante é aquele que remete e confia mercadorias ou produtos de sua propriedade a terceiro (em regra um comerciante) para que este as comercialize no mercado. Interessante observar que, o consignante permanece com o domínio das mercadorias ou produtos, bem como o privilégio de reivindicá-los do consignatário caso este não promova a venda no prazo estipulado em contrato.

Base Legal: Equipe Tax Contabilidade.

2.3) Consignatário:

Consignatário é o comerciante que recebe mercadorias ou produtos de terceiro para que as comercialize no mercado em seu próprio estabelecimento.

Base Legal: Equipe Tax Contabilidade.

3) Tratamento Tributário:

3.1) Quanto ao ICMS (São Paulo):

O ICMS tem como fato gerador, entre outras hipóteses, a saída de mercadoria de estabelecimento de contribuinte, a qualquer título, ainda que para outro estabelecimento do mesmo titular, sendo irrelevante o fato de haver ou não a transferência da titularidade. Portanto, como na consignação mercantil a circulação (saída) física de mercadoria, o Fisco paulista entende que ocorre, normalmente, o fato gerador do ICMS.

Nota Tax Contabilidade:

(3) Caso nossos leitores queiram se aprofundar no assunto, ou seja, queiram saber em detalhes os procedimentos fiscais previstos na legislação paulista do ICMS para a operação de consignação mercantil, recomendamos a leitura de artigo intitulado "Consignação Mercantil (ICMS e IPI)", em nosso Manual de Emissão de Notas Fiscais.

Base Legal: Art. 2º, caput, I do RICMS/2000-SP (Checado pela Tax Contabilidade em 06/11/17).

3.2) Quanto ao IPI:

Primeiramente, cabe observar que os procedimentos fiscais aplicáveis às operações de consignação mercantil estão previstos nos artigos 501 a 504 do RIPI/2010, assim, caso nosso leitor queira se aprofundar nesse assunto recomentamos a leitura completa desses dispositivos normativos.

Quanto à Base de Cálculo (BC) do IPI, o valor tributável nas saídas de produtos a título de consignação mercantil será o preço de venda do consignatário, estabelecido pelo consignante.

Contudo, essa regra somente será aplicável no caso de o consignante fixar o valor da venda do produto pelo consignatário. Nesse sentido manifestou-se a Receita Federal do Brasil (RFB), através da Decisão nº 9/1999, a seguir reproduzida:

MINISTÉRIO DA FAZENDA
SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL
DECISÃO Nº 9 de 14 de Setembro de 1999

ASSUNTO: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI

EMENTA: CONSIGNAÇÃO MERCANTIL. OPERAÇÕES. VALOR TRIBUTÁVEL. DOCUMENTÁRIO FISCAL. Somente na hipótese de venda de produtos a titulo de consignação mercantil em que haja estabelecimento de preço pelo consignante é que deverá ser observado o valor tributável previsto no § 4º do artigo 118 do RIPI/98 (4). A base de cálculo de produto de procedência estrangeira, no caso de operação de venda em consignação, em que o preço de venda do consignatário não seja previamente estabelecido pelo consignante, é o valor total de que decorrer a saída do consignante, conforme previsto no art. 118, I, “b” do RIPI/1998. Os procedimentos relativos a documentário fiscal e à complementação do valor cobrado no caso de reajuste de preço contratado, previstos nos artigos 399 a 402, todos do RIPI/1998, aplicam-se a todas as modalidades de consignação mercantil.

Assim, se determinado consignante remete produto para o consignatário por R$ 550,00 (quinhentos e cinquenta reais). Admitindo-se que o preço final de venda (do consignatário para o adquirente final) seja de R$ 590,00 (quinhentos e noventa reais), preço este estabelecido pelo consignante, o valor tributável do IPI será equivalente ao mencionado valor R$ 590,00 (quinhentos e noventa reais) e não os R$ 550,00 (quinhentos e cinquenta reais), que é o valor acertado entre consignante e consignatário.

Notas Tax Contabilidade:

(4) O artigo 118, § 4º do RIPI/1998 corresponde ao artigo, § 4º 190 do RIPI/2010, Regulamento este, atualmente em vigor.

(5) Caso nossos leitores queiram se aprofundar no assunto, ou seja, queiram saber em detalhes os procedimentos fiscais previstos na legislação do IPI para a operação de consignação mercantil, recomendamos a leitura de artigo intitulado "Consignação Mercantil (ICMS e IPI)", em nosso Manual de Emissão de Notas Fiscais.

Base Legal: Arts. 190, § 4º e 501 a 504 do RIPI/2010 e; Decisão nº 9/1999 (Checado pela Tax Contabilidade em 06/11/17).

4) Tratamento Contábil:

No momento da realização da operação de consignação mercantil não ocorre efetivamente à transferência da propriedade das mercadorias ou produtos remetidos, na verdade, o que ocorre é a transferência da posse das mesmas. Assim, a forma mais comum de registrar a operação, tanto para o consignante como para o consignatário, é através de contas de compensação.

Cabe observar que, as contas de compensação podem ser substituídas por um controle extra-contábil, no sentido de manter o controle e evitar agregar valores ao Balanço Patrimonial (BP) que não se refiram efetivamente à operação, atividade ou resultado da empresa. Porém, acreditamos que a utilização das contas de compensação é o mais indicado, por isso mesmo, esse Roteiro foi escrito utilizando-as.

Nossos leitores tem de ter em mente que, nessa operação não contabilizamos apenas o valores das mercadorias ou produtos. Ocorrendo a remessa de mercadorias ou produtos pelo consignante, haverá normalmente a incidência do ICMS e do IPI, conforme o caso. Do mesmo modo, na empresa consignatária a operação gerará direito ao crédito dos referidos impostos, se for o caso.

Assim, a consignação mercantil (na remessa ou recebimento de mercadorias ou produtos) propriamente dita é registrada em contas de compensação, mas os impostos incidentes deverão ser registrados de imediato em contas patrimoniais, transitórias, aguardando a conclusão da operação, ou seja, a venda ou retorno das mercadorias remetidas em consignação, para serem encerradas.

Base Legal: Equipe Tax Contabilidade.

4.1) Contas de Compensação:

A atual Lei das Sociedades Anônimas (Lei nº 6.404/1976) não proíbe o uso das contas de compensação, no entanto, ao tratar das demonstrações e demais informações publicáveis para essas sociedades, não citou tais contas.

O Conselho Federal de Contabilidade (CFC), por intermédio da Resolução CFC nº 1.330/2011, aprovou a ITG 2000 – Escrituração Contábil, que dispõe sobre as contas de compensação, nos seguintes termos:

Contas de compensação


29. Contas de compensação constituem sistema próprio para controle e registro dos fatos relevantes que resultam em assunção de direitos e obrigações da entidade cujos efeitos materializar-se-ão no futuro e que possam se traduzir em modificações no patrimônio da entidade.

30. Exceto quando de uso mandatório por ato de órgão regulador, a escrituração das contas de compensação não é obrigatória. Nos casos em que não forem utilizadas, a entidade deve assegurar-se que possui outros mecanismos que permitam acumular as informações que de outra maneira estariam controladas nas contas de compensação.

Portanto, apesar de não obrigatórias, as contas de compensação possibilitam às empresas maior controle das suas operações e permitem o registro de possíveis futuras alterações do patrimônio e, além disso, servem como fonte de dados para a elaboração das notas explicativas.

Assim sendo, essas contas podem ser utilizadas para registro, entre outras, das seguintes operações:

  1. Contratos de arrendamento mercantil;
  2. Contratos de aluguel;
  3. Contratos de avais, hipotecas, alienações fiduciárias;
  4. Bens dados como garantia;
  5. Subcontratações;
  6. Contratos de seguros;
  7. Contratos de financiamentos/empréstimos não liberados;
  8. Consignação de mercadorias;
  9. Remessa de títulos para caução.

Por fim, cabe nos registrar que as contas de compensação devem ser apresentadas com títulos bem elucidativos e com base em valores fixados em contratos ou documentação específica. Quando do término do contrato ou da operação que originou o registro contábil nas contas de compensação, as mesmas serão encerradas mediante lançamento inverso entre as contas que registram a operação.

Base Legal: Lei nº 6.404/1976 e; Itens 29 e 30 da ITG 2.000-R1/2014 (Checado pela Tax Contabilidade em 06/11/17).
Crédito Acumulado ICMS (e-CredAc)

5) Exemplo Prático:

A fim de exemplificar os lançamentos contábeis, tanto pelo consignante quanto pelo consignatário, que devem ser feitos quando da operação de consignação mercantil, vamos criar um caso hipotético para análise e estudo. Assim, suponhemos que, em 01/06/20X1, a empresa fictícia Vivax Indústria e Comércio de Eletrônicos Ltda., empresa com sede no Município de Campinas/SP, remeta em consignação ao comerciante Rodão da Informática Ltda., também com sede no Município de Campinas/SP, 10 (dez) Televisores LCD 60" Full HD de sua fabricação para futura comercialização.

Consideremos, também, que o preço unitário acertado contratualmente entre as partes seja de R$ 5.000,00 (cinco mil reais) por unidade, com ICMS incluso no preço. Além disso, ficou acertado que a Vivax (consignante) faturará contra a empresa Rodão (consignatária) apenas na data em que ocorrer a venda e que os produtos que porventura não sejam comercializadas serão devolvidos no final do 1º (primeiro) mês seguinte à remessa, ou seja, em 31/07/20X1.

Feitas essas considerações, a empresa Vivax deverá emitir a seguinte Nota Fiscal de Remessa em Consignação para acobertar o trânsito dos televisores até o estabelecimento do Rodão da Informática:

DescriçãoValor (R$)
Valor dos produtos remetidos50.000,00
ICMS destacado (R$ 50.000,00 X 18%) (6)9.000,00
IPI (R$ 50.000,00 X 10%) (6)5.000,00
Total da Nota Fiscal de Remessa55.000,00

Agora, suponhamos que passados alguns dias da realização da remessa em consignação, ou seja, em 20/06/20X1, a empresa Rodão tenha vendido 7 (sete) Televisores LCD 60" Full HD para uma empresa hoteleira (consumidor final do produto). Diante isso e considerando as condições contratuais previamente estipuladas, a Vivax deverá emitir Nota Fiscal de Simples Faturamento, sem destaque dos valores do ICMS e do IPI, acompanhada da correspondente duplicata, no valor de R$ 38.500,00 (7).

Por fim, consideremos que o consignatário (Rodão da Informática) não tenha conseguido vender os televisores restantes (ou seja, 3 televisores) até o prazo estipulado contratualmente. Assim, a empresa Rodão deverá devolver os produtos não comercializados ao consignante (Vivax) mediante a emissão da seguinte Nota Fiscal de Retorno:

DescriçãoValor (R$)
Valor dos produtos remetidos15.000,00
ICMS destacado2.700,00
IPI (R$ 15.000,00 X 10%) (8)1.500,00
Total da Nota Fiscal de Remessa16.500,00

Esse é o cenário operacional (case) que criamos para demonstrar os lançamentos contábeis que normalmente são feitos a fim de se registrar a operação de consignação mercantil, assim, considerando que esse é o verdadeiro interesse de nossos leitores vamos para o que interessa. Analisaremos nos próximos subcapítulos, em nível de débito e crédito, referidos lançamentos.

Notas Tax Contabilidade:

(6) Para efeitos de simplificação, estamos admitindo hipoteticamente que o produto, Televisor no caso, não possui qualquer benefício fiscal e seja tributado à alíquota de 18% (dezoito por cento) de ICMS e 10% (dez por cento) de IPI. Assim, caso nosso leitor queira saber quais são as alíquotas efetivas desses impostos para a operação em questão, recomendamos a analise e verificação da legislação tributária vigente à época da realização da consignação.

(7) (Total da Nota Fiscal de Remessa / Qtd. remetida) X Qtd. Faturada ==> (R$ 55.000,00 / 10) X 7 ==> R$ 38.500,00.

(8) Considerando que o Rodão da Informática é uma empresa varejista não contribuinte do IPI, não poderá destacar esse imposto no campo próprio da Nota Fiscal de Retorno. Assim, para que a Vivax possa se creditar do IPI na entrada da Nota Fiscal de Retorno o Rodão deverá mencionar o valor do IPI no campo "Dados Adicionais" da Nota Fiscal que emitir.

Base Legal: Equipe Tax Contabilidade.

5.1) Lançamentos contábeis no consignante:

Com base no caso hipotético visto no capítulo anterior, a empresa consignante (Vivax) deverá fazer os seguintes lançamentos contábeis a fim de registrar a operação de consignação mercantil. Lembramos que o lançamento que inicia toda à contabilização da operação é o da Nota Fiscal de Remessa em Consignação:

Pela remessa em consignação de 10 televisores para a empresa Rodão da Informática Ltda.:

D - Produtos Remetidos em Consignação (CCA) __ R$ 55.000,00 (9)

C - Remessa de Produtos em Consignação (CCP) _ R$ 55.000,00 (9)


Pelo ICMS incidente sobre a remessa em consignação de 10 televisores:

D - ICMS nas Consignações Mercantis (AC) _ R$ 9.000,00 (10)

C - ICMS a Recolher (PC) _________________ R$ 9.000,00


Pelo IPI incidente sobre a remessa em consignação de 10 televisores:

D - IPI nas Consignações Mercantis (AC) _ R$ 5.000,00 (10)

C - IPI a Recolher (PC) _________________ R$ 5.000,00


Pela baixa nas contas de compensação, em virtude da venda de 7 televisores, em 20/06/20X1:

D - Remessa de Produtos em Consignação (CCP) _ R$ 38.500,00

C - Produtos Remetidos em Consignação (CCA) __ R$ 38.500,00


Pelo registro da venda de 7 televisores e da compensação do IPI incidente na operação de consignação:

D - Clientes (AC) _______________________ R$ 38.500,00

C - Receita Bruta de Vendas (CR) ________ R$ 35.000,00

C - IPI nas Consignações Mercantis (AC) _ R$ 3.500,00


Pela compensação do ICMS incidente na operação consignação mercantil:

D - ICMS sobre Vendas (CR) _______________ R$ 6.300,00

C - ICMS nas Consignações Mercantis (AC) _ R$ 6.300,00


Pelo retorno em consignação de 3 televisores não comercializados:

D - Remessa de Produtos em Consignação (CCP) _ R$ 16.500,00

C - Produtos Remetidos em Consignação (CCA) __ R$ 16.500,00


Pelo ICMS incidente sobre o retorno em consignação de 3 televisores não comercializados:

D - ICMS a Compensar (AC) ________________ R$ 2.700,00

C - ICMS nas Consignações Mercantis (AC) _ R$ 2.700,00


Pelo IPI incidente sobre o retorno em consignação de 3 televisores não comercializados:

D - IPI a Compensar(AC) _________________ R$ 1.500,00

C - IPI nas Consignações Mercantis (AC) _ R$ 1.500,00


Legendas:

AC: Ativo Circulante;

CCA: Conta de Compensação Ativa;

CCP: Conta de Compensação Passiva;

CR: Conta de Resultado; e

PC: Passivo Circulante.

Notas Tax Contabilidade:

(9) Deve-se fazer o lançamento contábil pelo total da Nota Fiscal de Remessa, somando-se inclusive o IPI, para que assim as contas de compensação reflitam o valor total da operação realizada.

(10) Lembramos que, apesar das contas "ICMS nas Consignações Mercantis" e "IPI nas Consignações Mercantis" estarem classificadas no grupo "Ativo Circulante (AC)" do Balanço Patrimonial (BP), elas tem características de conta transitória, pois na prática elas estão aguardando a conclusão da operação (venda ou retorno dos produtos remetidos em consignação) para serem encerradas.

Base Legal: Equipe Tax Contabilidade.

5.2) Lançamentos contábeis no consignatário:

Com base no caso hipotético visto no capítulo 5 acima, veremos, agora, como deverá ser feito os lançamentos contábeis pela empresa consignatária (Rodão) a fim de registrar a operação de consignação mercantil em sua contabilidade. Lembramos que o lançamento que inicia toda à contabilização da operação é o da Nota Fiscal de Remessa em Consignação emitida pelo consignante.

Importante relembrar que, a consignatária é uma empresa tipicamente comercial varejista, assim sendo, não é contribuinte do IPI. Não sendo contribuinte do imposto, não poderá se creditar do IPI lançadas nas Notas Fiscais de Remessa em Consignação que vier a receber.

O IPI, nesta situação, deverá ser incorporado ao custo das mercadorias se, e quando, elas forem efetivamente adquiridas.

Mas vamos para o que interessa, segue abaixo os lançamentos contábeis a ser realizado pela consignatária:

Pelo recebimento em consignação de 10 televisores da empresa Vivax Indústria e Comércio:

D - Entrada de Mercadorias em Consignação (CCA) _ R$ 55.000,00

C - Mercadorias Recebidas em Consignação (CCP) _ R$ 55.000,00


Pelo ICMS a recuperar incidente sobre o recebimento em consignação de 10 televisores:

D - ICMS a Recuperar (AC) _ R$ 9.000,00

C - ICMS nas Consignações Mercantis (PC) _ R$ 9.000,00 (11)


Pela baixa nas contas de compensação, em virtude da aquisição de 7 televisores, em 20/06/20X1:

D - Mercadorias Recebidas em Consignação (CCP) _ R$ 38.500,00

C - Entrada de Mercadorias em Consignação (CCA) _ R$ 38.500,00


Pelo registro da compra parcial e da compensação do ICMS incidente na operação de consignação:

D - Estoque de Mercadorias para Revenda (AC) _ R$ 32.200,00

D - ICMS nas Consignações Mercantis (PC) _ R$ 6.300,00

C - Fornecedores (PC)_ R$ 38.500,00


Pelo retorno em consignação de 3 televisores não comercializados:

D - Mercadorias Recebidas em Consignação (CCP) _ R$ 16.500,00

C - Entrada de Mercadorias em Consignação (CCA) _ R$ 16.500,00


Pelo ICMS incidente sobre o retorno em consignação de 3 televisores não comercializados:

D - ICMS nas Consignações Mercantis (AC) _ R$ 2.700,00

C - ICMS a Recolher (PC) _ R$ 2.700,00


Legendas:

AC: Ativo Circulante;

CCA: Conta de Compensação Ativa;

CCP: Conta de Compensação Passiva; e

PC: Passivo Circulante.

Nota Tax Contabilidade:

(11) Lembramos que, apesar da conta "ICMS nas Consignações Mercantis" estar classificada no grupo "Passivo Circulante (PC)" do Balanço Patrimonial (BP), ela tem característica de conta transitória, pois na prática ela está aguardando a conclusão da operação (venda ou retorno das mercadorias ao consignante) para serem encerradas.

Base Legal: Equipe Tax Contabilidade.
Informações Adicionais:

Este material foi escrito no dia 13/11/2013 pela Equipe Técnica da Tax Contabilidade e está atualizado até a legislação vigente em 19/11/2017 (data da sua última atualização), sujeitando-se, portanto, às mudanças em decorrência das alterações legais.

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